El portal de las empresas y directivos que buscan estar bien asesorados

Artículos / Detalle

29/11/2012

La prueba de la deducción del IVA en la adquisición de vehículos turismo por empresarios o profesionales

La deducción de las cuotas de IVA soportadas por empresarios o profesionales en la adquisición de vehículos sigue siendo un tema polémico en las relaciones entre la Administración tributaria y los contribuyentes. Estamos ante un problema complejo en cuya resolución dependen factores tan diversos como las circunstancias de cada caso concreto e, incluso, la residencia fiscal del contribuyente.


Carlos Brizuela González | Abogado | Rousaud Costas Duran SLP


Es recomendable estar preparado para una eventual controversia con la Administración sobre el grado de afectación de los vehículos, para lo que convendrá ir preconstituyendo pruebas desde el mismo momento de la adquisición del vehículo
1. Introducción – La deducibilidad de las cuotas soportadas en el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA). Reglas especiales para el supuesto de vehículos

El artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) bajo la rúbrica “limitaciones del derecho a deducir”, señala, en su apartado uno, que no cabe la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa o exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

No obstante, en los apartados tres y cuatro se recogen una serie de excepciones o reglas especiales que permiten la deducibilidad de las cuotas soportadas en bienes de inversión que se empleen parcialmente en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional. En el caso de los vehículos nos encontramos con dos excepciones:

1ª Los vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas se presumirán afectos al desarrollo de la actividad empresarial en la proporción del 50%.

2ª Como especialidad de la excepción anterior, en el texto de la Ley se enumeran una serie de vehículos que se presumen afectos en la proporción del 100%.

Ambas excepciones se traducen en una presunción iuris tantum, lo que supone que admite una prueba en contrario, correspondiendo la carga de la prueba para destruir la presunción a la persona o entidad que considere aplicable un porcentaje distinto al señalado en la Ley del IVA.

La prueba en contrario o el grado efectivo de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No obstante, la Ley niega que sea suficiente, a estos efectos, la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo o la contabilización o inclusión de los bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.

Al tratarse de un bien de inversión, el sujeto pasivo deberá regularizar las deducciones practicadas atendiendo al grado efectivo de utilización del vehículo en la realización de actividades empresariales o profesionales.

2. La doctrina de la Dirección General de Tributos

La Dirección General de Tributos (DGT) evita en sus resoluciones especificar medios de prueba válidos para determinar un grado de afectación del vehículo a fines empresariales o privados superior al 50%.

Así, manifiesta que es el contribuyente quien tiene que acreditar el grado de afectación real de vehículo usando los medios de prueba que conforme a derecho permitan justificar la actividad real realizada así como el grado de afectación del vehículo a la misma.

Lo que sí señala expresamente es que el criterio de reparto debe atender a la disponibilidad del vehículo y considerar la naturaleza y características de las funciones desarrolladas por el trabajador que dispone del mismo.
Así, bajo el prisma de la disponibilidad, no se consideran admisibles aquellos criterios que fijan un forfait según horas de uso efectivo o kilometraje ni tampoco la proporción entre días laborables anuales y no laborables.

3. La posición del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana lleva manifestando en diversas sentencias (14/4/2010; 19/4/2011; 29/6/2011; 20/9/2011 y 2/5/2012) que en el caso de un vehículo turismo afecto a la actividad empresarial, el contribuyente tiene derecho a deducirse la totalidad del IVA soportado en su adquisición.

El referido Tribunal en las resoluciones citadas ignora la normativa española y aplica directamente la comunitaria, sin necesidad de plantear cuestión prejudicial alguna e invocando el principio de primacía del Derecho comunitario así como la sentencia del Tribunal de Justicia de fecha 11 de julio de 1991 (caso Lennartz, asunto C-97/90) donde se señalaba que “procede responder al órgano jurisdiccional que un sujeto pasivo que utiliza los bienes para las necesidades de una actividad económica tiene derecho, en el momento de la adquisición de los bienes, a deducir el impuesto soportado de conformidad con las reglas previstas en el artículo 17, por reducido que sea el porcentaje de utilización para fines promocionales. Una regla o una practica administrativa que imponga una restricción general del derecho a deducir en caso de uso profesional limitado, pero sin embargo efectivo, constituye una derogación del art. 17 de la Sexta Directiva y …”.

En nuestra opinión, la doctrina que se acaba de señalar está incorrectamente fundamentada. El legislador español a la hora de trasponer la Directiva Comunitaria no ha vulnerado esta norma jerárquicamente superior sino que la ha traspuesto respetando el principio de neutralidad en cuya virtud las cuotas son deducibles en la medida en que los bienes o servicios en cuya adquisición se soportaron se utilicen en la realización de actividades gravadas. Este principio puede cumplirse de dos maneras:

- Deducir la totalidad de la cuota soportada y posteriormente ir autorepercutiendo el uso privado a través de la figura del autoconsumo de bienes. Este método es el apuntado por el Tribunal europeo.

- Deducir la cuota soportada según el porcentaje de afectación del bien en el momento de la adquisición y posteriormente realizar regularización de las deducciones cuando el porcentaje de utilización difiera del inicialmente previsto. Nuestro legislador ha optado por esta alternativa.

Adicionalmente, interesa destacar que el Tribunal Supremo en sentencia de 11 de junio de 2004 manifestó que la restricción establecida para los vehículos automóviles no vulnera la normativa europea y negó a los tribunales españoles la facultad de controlar la adecuación de la normativa interna a la comunitaria.

4. Aplicación y rotura de las presunciones legales en las sentencias de los Tribunales

El contribuyente que desee deducirse las cuotas de IVA soportado en una proporción superior al 50%, debe estar en disposición de poder aportar los elementos de prueba suficientes para destruir la presunción del 50%. La suficiencia de tales pruebas constituye la cuestión más controvertida entre el contribuyente y la Administración tributaria.

En apoyo de sus pretensiones el contribuyente puede emplear cualquier medio de prueba admisible en Derecho, incluyendo no sólo la prueba directa sino también la prueba indiciaria. Como ha señalado el Tribunal Superior de Justicia (TSJ) de Extremadura en sentencia de 19 de julio de 2012 “(…) no se trata de exigir al sujeto pasivo una prueba directa y cumplida de la afectación absolutamente exclusiva del vehículo a la actividad, pues obviamente nunca podrá demostrarse el hecho negativo de la “no utilización”, en ningún caso, para un fin particular, aunque tal utilización sea cierta, pero si que es preciso que se aporte una prueba suficiente al menos indiciaria, que permita dar por probado un panorama en el que la afectación exclusiva aparezca como lo más normal dados los indicios aportados y la utilización privada una mera hipótesis carente de base suficiente”.

A continuación, exponemos un breve muestreo de resoluciones judiciales que han abordado esta cuestión, agrupándolas en dos bloques, en función de si las pruebas aportadas fueron consideradas por el Tribunal apropiadas o no para romper la presunción legal:

4.1. Supuestos de acreditación de un porcentaje de afectación superior al 50%

Indicación del número de kilómetros anualmente recorrido por el vehículo y la aportación de una relación, con las acreditaciones que sean posibles, de las salidas realizadas al año, para ponderar la adecuación de una magnitud a la otra (STSJ Albacete 7/9/2005).

Gastos de combustible, kilómetros efectuados, rótulo en el vehículo, garaje donde se guarda el vehículo, declaraciones testificales de clientes y proveedores que conociesen la utilización y desplazamientos del vehículo, etc. (STSJ Extremadura 19/7/2012).

Queda acreditada la afectación del vehículo atendiendo a la prueba pericial (los kilómetros recorridos por el vehículo coinciden con las visitas planificadas y realizadas a los clientes lo que demuestra la afectación exclusiva a la actividad empresarial) y a la testifical (clientes que manifiestan que el visitador de la empresa demandante se traslada en un vehículo de similares características) (STSJ Asturias 1/6/2006).

Acreditación con las declaraciones de los trabajadores (a pesar de su dudosa eficacia atendiendo al vínculo entre testigo y parte), certificaciones de los clientes y listado de servicios prestados con los vehículos. (STSJ Valencia 2/7/2008).

4.2. Supuestos en los que el Tribunal consideró insuficientes las pruebas aportadas por el contribuyente

Gastos de combustible, kilómetros efectuados, rótulo en el vehículo, garaje donde se guarda el vehículo, declaraciones testificales de clientes y proveedores que conociesen la utilización y desplazamientos del vehículo, etc. (STSJ Extremadura 19/7/2012).

No son suficientes la declaración jurada de los socios de la mercantil y el certificado del acta de la sociedad donde se refleja el acuerdo para la adquisición del turismo.

Suministrar a veces combustible dentro de la empresa no acredita que siempre se haga ni demuestra que el uso no sea para satisfacer necesidades privadas del titular. Los listados de dietas acreditan el pago de las mismas pero nada respecto a los desplazamientos efectivos, es cierto que por la actividad de la empresa son precisos los vehículos para desplazarse a prestar los servicios, pero nuevamente se ha de insistir no se niega la afectación de los bienes a la actividad sino que tal afectación sea exclusiva. Nada se ha acreditado respecto de la afirmación de que los vehículos se guardan en las instalaciones de la empresa. Nada se ha aportado sobre características concretas de los vehículos que vengan a demostrar la exclusión de uso privado, ejemplo configuración de interiores, nada se ha demostrado sobre que los kilómetros de los vehículos se corresponden a desplazamientos efectivos por razones de la prestación del servicio. Una cosa es que la mercantil precise de un vehículo para desarrollar su actividad, y por tal circunstancia la Ley le presume una afectación al 50%, y otra, que el vehículo esté afecto al 100% de dicha actividad (STSJ Castilla y León 25/5/2007).

No es suficiente prueba la posesión de vehículos adicionales (STS Cataluña 4/9/2009) ni tampoco que los socios sean titulares de otros vehículos de turismo para realizar desplazamientos de índole privada (STSJ Valencia 17/1/2008).

5. Implicaciones derivadas de la existencia de una retribución en especie derivada de la utilización privativa de un vehículo

La DGT viene señalando recientemente , haciéndose eco de la jurisprudencia comunitaria , que las remuneraciones en especie a los trabajadores de las empresas no constituyen operaciones realizadas a título gratuito, puesto que se efectúan en contraprestación de los servicios prestados por los trabajadores en régimen de dependencia. Así, siempre que exista una relación directa entre el servicio prestado por el empleado y la contraprestación que percibe, se produce una prestación de servicios efectuada a título oneroso a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En virtud de lo anterior, tiene la consideración de prestación de servicios sujeta al impuesto la cesión al trabajador del uso de un vehículo adquirido o alquilado por la compañía que le emplea. Esta calificación trae consigo las siguientes implicaciones tributarias:

1. La retribución en especie ascenderá solo a la parte proporcional del uso destinado a las necesidades privadas del trabajador en el supuesto de simultanear uso privativo y profesional. A la hora de calcular el uso privativo, el escenario es similar al de la deducibilidad de las cuotas del IVA soportado: se trata de una cuestión de prueba.

2. El artículo 94 de la Ley del IVA señala que los sujetos pasivos del impuesto pueden deducir las cuotas soportadas en la medida en que los bienes y servicios se vayan a utilizar en la realización de entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del IVA. Puesto que la cesión del vehículo al trabajador para fines particulares es una prestación de servicios sujeta al impuesto, la empresa podrá deducirse la totalidad de las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición de los bienes o servicios objeto de cesión.

3. La determinación de la base imponible del IVA de la prestación de servicios consistente en la cesión del uso de un vehículo para fines particulares, deberá realizarse teniendo presente que estamos ante una operación vinculada a efectos de IVA al existir una relación laboral entre el sujeto pasivo y el empleado y no tener derecho este último a deducir totalmente el impuesto de la operación. De este modo, la base imponible se determina atendiendo al valor que se hubiere acordado en condiciones normales de mercado entre partes que fuesen independientes para la cesión de uso de un automóvil por la parte que corresponde al uso privado.

Como hemos podido ver en el presente artículo, nos encontramos ante un tema fiscal polémico desde el punto de vista tributario y que en cada caso va a depender de la actitud del funcionario u órgano administrativo de la Administración tributaria que tenga que pronunciarse sobre el tema en un eventual procedimiento de comprobación o inspección.

Ante el panorama que se acaba de describir, es recomendable estar preparado para una eventual controversia con la Administración sobre el grado de afectación de los vehículos, para lo que convendrá ir preconstituyendo pruebas desde el mismo momento de la adquisición del vehículo y decimos pruebas en plural porque del análisis de las resoluciones judiciales se desprende en todos los casos la necesidad de contar con varias pruebas que analizadas conjuntamente den la razón al contribuyente.
Rousaud Costas Duran SLP
Rousaud Costas Duran SLP

Contamos con la confianza de nuestros clientes: somos el despacho de mayor crecimiento en los últimos años y nos situamos en el top 15 de los principales bufetes españoles. Asimismo, los directorios jurídicos internacionales más prestigiosos como Chambers & Partners o Legal500 destacan cada año a nuestra práctica y a nuestros abogados por su solidez técnica así como por su enfoque y servicio al cliente. Nuestro mayor valor es un equipo formado por más de 200 profesionales comprometidos con la excelencia y la vocación de servicio a los clientes. Una década después de su constitución, la firma conserva la juventud de sus inicios y un espíritu muy competitivo, que han hecho posible un sólido e imparable crecimiento.

Calle Escoles Pies 102 (Pg. Bonanova)
08017 Barcelona ( Barcelona )
Tel.: 935034868

Rousaud Costas Duran SLP
Actualidad
17/11/2018
Brugueras, Alcántara & García-Bragado quiere crecer

El despacho de abogados Brugueras, Alcántara & García-Bragado, que tiene su origen en el legendari...

16/11/2018
Ricardo Velilla, nuevo director de Norgestion

Con una importante experiencia en el sector financiero y consultoría, asume la responsabilidad de l...

16/11/2018
Bové Montero factura 5,75 millones en el último ejercicio

El despacho de abogados Bové Montero y Asociados ha logrado una facturación de 5,75 millones de eu...

15/11/2018
Premios Revista Emprendedores 2018

Por decimocuarto año consecutivo la Revista Emprendedores premia a las personas y empresas más rel...

08/11/2018
Tarinas organiza una jornada sobre el cierre fiscal y novedades en protección de datos

La firma Tarinas organiza el próximo 23 de noviembre una jornada sobre el cierre fiscal del ejercic...

29/10/2018
Ágora anuncia el cambio a la nueva sede

Se trata de un edificio de casi 1.500 metros cuadrados, repartidos en 4 plantas, con todas las comod...

26/10/2018
Legal View PRO presente en los 'Gold Awards' de Iberian Lawyer

Cerca de 200 abogados de empresa de España y Portugal se dieron cita el pasado 24 de octubre en Mad...

22/10/2018
Cuatrecasas, firma más innovadora de Europa Continental

Cuatrecasas ha obtenido el premio de Financial Times, FT Innovative Lawyers 2018, a la firma más in...

19/10/2018
Àgora celebra su 5a edición del 'Evento Àgora' con el espectáculo de teatro 'Cabareta'

La Sala Grande del Teatro Auditorio de Granollers se llena en su totalidad con más de 700 personas,...

09/10/2018
AddVANTE participará en la European Blockchain Convention

El área de Blockchain de AddVANTE estará presente en la primera edición de la European Blockchain...