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15/03/2013

La Audiencia Nacional acepta la figura del fraude de ley para denegar la deducción de gastos financieros en caso de Grupos de Sociedades

El 7 de febrero de 2013, la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, dictó Sentencia por la que se desestimaba el Recurso contencioso-administrativo presentado por la empresa recurrente, avalando de esta forma la interpretación de la Inspección Tributaria en relación con la aceptación de la figura del fraude de ley como causa para denegar los beneficios fiscales ligados a operaciones entre filiales de una misma empresa que, conforme ha interpretado la Agencia Tributaria, no tenían ningún sentido económico, con lo que únicamente se perseguía la reducción de los impuestos a pagar.


José Mª Romero | Socio | Corporate Alia Abogados


La sentencia no impide la deducibilidad de los gastos financieros, que de acuerdo con la actual regulación se halla limitada al 30% del beneficio operativo, pero sí determina que la consideración de los mismos como fiscalmente deducibles en caso de deudas con entidades del mismo Grupo empresarial sólo se entenderá si existe un
La Audiencia Nacional acepta la figura del fraude de ley para denegar la deducción de gastos financieros en caso de Grupos de Sociedades
Con la entrada en vigor, el día 31 de marzo de 2012, del Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, se modificó el articulo 14.1 h) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Dicha modificación estableció la no deducibilidad de los gastos financieros devengados en el período impositivo, derivados de deudas con entidades del Grupo de sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, destinadas a la adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos de cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el sujeto pasivo acreditara la existencia de motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones.

Con anterioridad a la referida modificación normativa, se permitía deducir sin límite alguno los gastos financieros, de modo que en aquellos supuestos de Grupos multinacionales, las filiales españolas podían endeudarse obteniendo así un ventaja fiscal. Por ello, la Agencia Tributaria durante los últimos años venía interpretando que este tipo de operaciones eran un fraude de ley, interpretación que ha avalado ahora la Audiencia Nacional mediante la referida Sentencia de fecha 7 de febrero de 2013. Dicha Sentencia establece que la empresa recurrente realizó toda una serie de operaciones complejas entre las empresas del mismo Grupo por las que se realizaban préstamos, compras de activos y operaciones de crédito que carecían de sentido económico o empresarial sustancial para el Grupo, fuera de las ventajas fiscales, ni suponían ninguna nueva inversión real ni la ampliación a nuevos mercados. Se trataba de transmisiones de participaciones de empresas del Grupo realizadas entre las mismas y con financiación de las propias empresas del Grupo (siendo finalmente un mero intercambio de participaciones dentro de empresas del mismo Grupo), lo que significaba un cambio en la titularidad formal de las mismas sin que se produjera modificación alguna en el dominio. Por ello, la Audiencia Nacional considera que la realización de estos negocios únicamente se realizó en fraude de ley.

El análisis que lleva a la Audiencia Nacional a ratificar la postura de la Agencia Tributaria se fundamenta básicamente en lo siguiente:

a) La elevada complejidad operativa, considerando que tributariamente la acumulación de operaciones mercantiles y societarias se presenta únicamente para buscar una ventaja fiscal, que de otra forma no se produciría.

b) La concurrencia de la norma de cobertura que vienen utilizando las empresas, del articulo 10.3 Ley sobre el Impuesto de Sociedades que considera como gastos deducibles los gastos financieros, y el artículo 20 de la misma Ley, que impone únicamente como límite a la deducibilidad de los gastos financieros al 30% de los beneficios operativos, con lo cual y aunque a priori la actuación cumple al tenor literal de las estipulaciones legales, sin embargo con esta actuación se defrauda el mandato del artículo 4.1 de esta Ley del Impuesto sobre Sociedades, que establece que el hecho imponible será la obtención de la renta cualquiera que fuera su fuente u origen, con lo cual se pone de manifiesto la existencia de una norma defraudada, la que regula la determinación de la base imponible, dando lugar a un fraude de ley.

c) El fraude de ley recogido en la Ley General Tributaria, estableciendo que para evitar el fraude de ley se entenderá que no existe extensión del hecho imponible cuando se graven hechos, actos o negocios jurídicos realizados con el propósito de eludir el pago del tributo, amparándose en el texto de normas dictadas con distinta finalidad, siempre que produzcan un resultado equivalente al derivado del hecho imponible. Los elementos del fraude de ley establecidos jurisprudencialmente son los siguientes:

- Realización de negocios o actos que produzcan un resultado equivalente al derivado del hecho imponible.
- Propósito de eludir el pago del impuesto.
- Actuación al amparo de normas dictadas con distinta finalidad, inspirándose en el artículo 6.4 del Código Civil.

d) En la jurisprudencia que cita la Audiencia Nacional se estudia la denominada economía de opción, entendiendo que no puede entenderse que ésta atribuya al obligado tributario la facultad de configurar negocios o situaciones económicas con incidencia fiscal “sin motivos económicos válidos” y con la única finalidad de obtener una ventaja tributaria, porque esta (economía de opción) termina cuando empieza la elusión tributaria. De modo que tras un profundo análisis de la jurisprudencia, la Audiencia consideró que concurrían todos los elementos integrantes del fraude de ley que ha venido desarrollando la jurisprudencia, y por todo ello, confirma que el conjunto de operaciones realizadas encaja con el fraude de ley, dado que han sido realizadas con la intención de eludir el pago del correspondiente tributo.

Hasta la referida Sentencia de la Audiencia Nacional, el aprovechamiento de la deducibilidad de los gastos financieros permitía que la legislación española fuera un instrumento que muchas multinacionales han utilizado, por lo que de confirmarse esta nueva línea jurisprudencial, es de esperar que las empresas afectadas por actas inspectoras relacionadas con gastos financieros y otras deducciones vinculadas con compras intra-grupo comiencen a firmar las Actas de Inspección en conformidad, para así evitar largos litigios ante los tribunales que, de mantenerse dicha línea jurisprudencia, terminarían siendo desestimados.

A modo de conclusión, la línea jurisprudencial abierta por aquella Sentencia de la Audiencia Nacional de fecha 7 de febrero de 2013 no impide la deducibilidad de los gastos financieros, que de acuerdo con la actual regulación se halla limitada al 30% del beneficio operativo, pero sí determina que la consideración de los mismos como fiscalmente deducibles en caso de deudas con entidades del mismo Grupo empresarial sólo se entenderá si existe un “motivo económico válido” que justifique ese endeudamiento (circunstancia que deberá acreditar la Sociedad que aplique la referida deducción).
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